【판례<양도소득세확정신고>】《양도소득세예정신고 및 그에 기초한 증액경정처분의 효력(대법원 2021. 12. 30. 선고 2017두73297 판결)》〔윤경 변호사 더리드(The Lead) 법률사무소〕
1. 판결의 요지 : [양도소득세 예정신고와 확정신고의 효력이 문제된 사건]
【판시사항】
납세자가 양도소득 과세표준 예정신고를 한 후 그와 다른 내용으로 확정신고를 한 경우, 예정신고에 의하여 잠정적으로 확정된 과세표준과 세액은 소멸하는지 여부(적극) 및 예정신고에 기초하여 과세표준과 세액을 경정한 과세관청의 증액경정처분 역시 효력을 상실하는지 여부(적극)
【판결요지】
구 소득세법(2016. 1. 19. 법률 제13797호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제105조 제1항 제1호는 부동산을 양도한 경우 그 양도일이 속하는 달의 말일부터 2월 이내에 양도소득 과세표준 예정신고를 하도록 규정하고, 제110조는 제1항에서 해당 과세기간의 양도소득금액이 있는 거주자는 그 양도소득 과세표준을 그 과세기간의 다음 연도 5. 1.부터 5. 31.까지 신고하도록 규정하면서 제4항에서 “예정신고를 한 자는 제1항에도 불구하고 해당 소득에 대한 확정신고를 하지 아니할 수 있다. 다만 해당 과세기간에 누진세율 적용 대상 자산에 대한 예정신고를 2회 이상 하는 경우 등으로서 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.”라고 규정하고 있다.
한편 구 소득세법 제111조 제1항, 제3항은 확정신고납부를 하는 경우 해당 과세기간의 과세표준에 대한 양도소득 산출세액에서 제107조에 따른 예정신고 산출세액, 제114조에 따라 결정․경정한 세액 등이 있을 때에는 이를 공제하여 납부하도록 규정하고, 제114조 제2항은 예정신고를 한 자의 신고 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 관할 세무서장 등이 양도소득 과세표준과 세액을 경정하도록 규정하고 있다.
위 각 규정의 내용과 체계 및 양도소득세 예정신고납부제도의 입법 취지 등을 종합하여 보면, 납세자가 예정신고를 한 후 그와 다른 내용으로 확정신고를 한 경우에는 그 예정신고에 의하여 잠정적으로 확정된 과세표준과 세액은 확정신고에 의하여 확정된 과세표준과 세액에 흡수되어 소멸하고, 이에 따라 예정신고에 기초하여 그 과세표준과 세액을 경정한 과세관청의 증액경정처분 역시 효력을 상실한다고 보아야 한다.
2. 사안의 요지 및 쟁점
가. 처분의 경위
⑴ 원고는 2014. 4.경 의왕시 포일동에 있는 토지 및 주택을 양도하고, 2014. 6. 30. 피고에게 ‘고가주택에 대한 1세대 1주택 비과세 규정’을 적용하여 그에 따른 양도소득 과세표준 예정신고를 하였다(이하 ‘이 사건 예정신고’라 한다).
⑵ 피고는 원고가 주택의 양도가액을 허위로 신고하였다고 보고 ‘고가주택에 대한 1세대 1주택 비과세 규정’의 적용을 배제하여, 2015. 1. 5. 원고에게 양도소득세를 증액경정․고지하였다(이하 ‘이 사건 증액경정처분’이라 한다).
⑶ 원고는 주택의 양도가액을 예정신고 당시보다 증액하는 한편 ‘고가주택에 대한 1세대 1주택 비과세 규정’을 다시 적용하여, 2015. 5. 6. 피고에게 양도소득 과세표준 확정신고를 하였다(이하 ‘이 사건 확정신고’라 한다). 또한 원고는 2015. 8. 10. 피고에게 이 사건 증액경정처분에 따른 과세표준과 세액을 이 사건 확정신고에 따른 과세표준과 세액으로 감액하여 달라는 취지의 경정청구를 하였다(이하 ‘이 사건 경정청구’라 한다).
⑷ 피고는 2015. 10. 16. ‘원고가 이 사건 증액경정처분이 있음을 안 날부터 90일이 지난 후에 이 사건 경정청구가 이루어졌다.’는 이유로 이를 거부하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다).
나. 쟁점
⑴ 이 사건의 쟁점은, 납세자가 양도소득과세표준 예정신고를 한 후 그와 다른 내용으로 확정신고를 한 경우, 그 예정신고 및 이를 기초로 이루어진 증액경정처분의 효력이다.
⑵ 납세자가 예정신고를 한 후 그와 다른 내용으로 확정신고를 한 경우에는 그 예정신고에 의하여 잠정적으로 확정된 과세표준과 세액은 확정신고에 의하여 확정된 과세표준과 세액에 흡수되어 소멸하고, 이에 따라 예정신고에 기초하여 그 과세표준과 세액을 경정한 과세관청의 증액경정처분 역시 효력을 상실한다.
⑶ 원고의 양도소득과세표준 예정신고에 대한 과세관청의 증액경정처분이 있었고, 그 후 원고가 예정신고와 다른 내용으로 확정신고를 한 다음 확정신고와 같은 내용으로 경정을 구하는 경정청구를 한 사안에서, 납세자가 예정신고를 한 후 그와 다른 내용으로 확정신고를 한 경우에는 그 예정신고에 의하여 잠정적으로 확정된 과세표준과 세액은 확정신고에 의하여 확정된 과세표준과 세액에 흡수되어 소멸하고, 이에 따라 예정신고에 기초하여 그 과세표준과 세액을 경정한 과세관청의 증액경정처분 역시 효력을 상실하므로, 증액경정처분에 대한 원고의 경정청구는 그 대상이 없고, 경정청구기간도 도과한 것으로 부적법하다고 보아, 원심의 결론을 수긍한 사례이다.
3. 양도소득세 예정신고 및 확정신고 [이하 대법원판례해설 제130호, 김나영 P.290-304 참조]
가. 양도소득세의 분리과세와 과세방식
구 소득세법은 종합소득(이자․배당․근로․사업소득 등)과 양도소득을 분리하여 신고납부제도를 따로 운영하였다. 종합소득은 구 소득세법 제70조의 종합소득 과세표준 확정신고에 의하여 신고납부를 하는 반면, 양도소득은 구 소득세법 제105조의 양도소득 예정신고와 제110조의 양도소득 확정신고로 신고․납부를 하여야 한다.
나. 양도소득세 예정신고납부제도
⑴ 양도소득세 예정신고납부제도
구 소득세법은 양도소득세 예정신고납부제도를 채택하였는데, 구 소득세법 제105조에서 ‘양도소득 과세표준 예정신고’라는 제목으로, ‘양도소득세의 과세대상이 되는 자산을 양도한 자는 당해 과세기간이 종료하기 이전에도 일정 기간 이내에 양도소득 과세표준을 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다.’고 규정하였고, 구 소득세법 제106조에서 ‘예정신고자진납부’라는 제목으로, ‘제105조에 따른 신고를 하는 때에는 일정 세액을 납세지 관할 세무서 등에 납부하여야 한다.’고 규정하였다.
양도소득 예정신고납부제도는 소득의 발생 초기에 미리 세액을 납부하도록 함으로써 세원을 조기에 확보하고 징수의 효율성을 도모하며 조세 부담의 누적을 방지하기 위한 것이다(대법원 2011. 9. 29. 선고 2009두22850 판결 참조). 대법원 2008. 5. 29. 선고 2006두1609 판결은 양도소득세 예정신고의 성격을 ‘예납’으로 보았다.
⑵ 예정신고납부세액공제제도의 폐지 및 가산세 도입
예정신고를 한 자는 자진납부를 하여야 하는데, 예정신고와 함께 자진납부를 한 때에는 그 산출세액에서 납부할 세액의 10%에 상당한 금액을 공제하였다(2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되기 전의 소득세법 제108조). 이는 양도소득세 선납으로 인한 이자 상당액을 보상함과 아울러 자진납부를 장려함으로써 징수의 편의와 능률을 도모하기 위한 취지였다(대법원 1996. 12. 20. 선고 96누7816 판결, 대법원 1997. 7. 25. 선고 97누386 판결).
소득세법이 2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되면서 제108조가 삭제되었고, 2010년 개정 국세기본법 제47조의2는 양도소득세 예정신고납부의무를 위반하는 경우에 가산세를 부과하는 것으로 규정하였다.
⑶ 과세관청의 결정·경정 및 징수
과세관청은 예정신고를 하지 않은 경우에 양도소득 과세표준과 세액을 결정하고, 예정신고 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 양도소득 과세표준과 세액을 경정한다(구 소득세법 제114조).
다. 양도소득세 확정신고납부제도
⑴ 양도소득세도 신고납세방식의 조세이므로, 당해 연도의 양도소득금액이 있는 거주자는 구 소득세법 제110조에 따라 양도소득 과세표준을 당해 연도의 다음 연도 5. 1.부터 5. 31.까지 관할 세무서장에게 확정신고·납부하여야 한다.
⑵ 예정신고를 한 자는 확정신고를 하지 않을 수 있으나, 해당 과세기간에 누진세율 적용 대상 자산에 대한 예정신고를 2회 이상 하는 경우 등으로서 대통령령으로 정하는 경우에는 확정신고를 하여야 한다(구 소득세법 제110조 제4항). 확정신고를 하여야 하는 사유에 관하여는 구 소득세법 시행령(2016. 2. 17. 대통령령 제26982호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제173조 제4항 각호로 규정하였다.
⑶ 확정신고를 한 자는 납부할 세액이 있는 경우에는 이를 납부하여야 한다. 예정신고로 납부한 세액이나 예정신고가 없어 과세관청이 결정한 세액 또는 예정신고에 탈루 등이 있어 과세관청이 경정한 세액이 있는 경우에는 그 금액을 공제한다(구 소득세법 제111조 제3항).
⑷ 과세관청은 확정신고를 하지 않은 경우에는 양도소득 과세표준과 세액을 결정하고, 확정신고 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 양도소득 과세표준과 세액을 경정한다(구 소득세법 제114조).
라. 예정신고와 납세의무의 ‘확정’
⑴ 예정신고의 확정력
납세자가 소득세법에 따른 예정신고를 하지 않은 경우, 과세관청은 세액을 결정할 수 있고, 예정신고 내용에 탈루 또는 오류가 있는 경우에는 과세관청이 세액을 경정할 수 있다(구 소득세법 제114조 제1항). 이러한 과세관청의 결정․경정은 이미 성립한 납세의무의 내용을 ‘확인’하는 행정작용이고, 그 내용이 납세자에게 통지됨으로써 결정․경정된 만큼의 납세의무는 ‘확정’되므로, 그 전제로서의 양도소득세 예정신고 역시 납세의무를 확정하는 효력이 존재한다고 볼 수 있다.
⑵ ‘정산’ 확정신고의 경우
둘 이상의 예정신고가 있었는데, 그 세액과 관련하여 ‘정산’의 필요성이 있는 경우가 있다. 구 소득세법 시행령 제173조 제4항 각호의 사유가 발생한 경우 등에서 납세의무자는 예정신고를 하였더라도 여전히 ‘정산’의 의미를 갖는 확정신고(이하 ‘정산 확정신고’라 한다)를 하여야 한다. 이러한 정산 확정신고가 이루어지는 경우 예정신고에 따른 확정의 효력은 ‘잠정적’이라고 볼 수 있다.
⑶ ‘수정’ 확정신고의 경우
납세의무자의 예정신고에 위와 같은 ‘정산’ 사유가 없음에도 납세의무자가 예정신고의 세액과 다른 확정신고(이하 ‘수정 확정신고’라 한다)가 허용되는지, 즉 이러한 수정 확정신고로 인하여 예정신고의 확정력이 소멸하는지에 관하여는 ‘종국적 확정설’과 ‘잠정적 확정설’로 그 견해가 대립된다.
대법원 2008. 5. 29. 선고 2006두1609 판결, 대법원 2011. 9. 29. 선고 2009두22850 판결은 납세의무자가 예정신고와 다른 내용의 확정신고를 한 경우에는 그 효력이 소멸되는 반면, 예정신고와 같은 내용의 확정신고를 한 경우에는 그 효력이 소멸되지 않는다고 보았다. 납세의무자가 예정신고와 다른 내용의 확정신고를 할 수 있다는 것을 전제로, 그 경우 예정신고에 의하여 잠정적으로 확정된 과세표준과 세액은 확정신고에 의하여 확정된 과세표준과 세액에 흡수되어 소멸한다고 하여, 기본적으로 잠정적 효력설의 입장을 취하고 있다.
⑷ 예정신고에 기초한 증액경정처분의 효력
예정신고와 다른 내용의 확정신고를 할 수 있고, 예정신고에 의하여 확정된 과세표준과 세액은 확정신고에 의하여 확정된 과세표준과 세액에 흡수되어 소멸한다.
예정신고에 기초한 증액경정처분이 있는 경우에도 예정신고와 다른 내용의 확정신고를 할 수 있당하고, 그와 같은 확정신고가 있는 경우 예정신고에 의하여 잠정적으로 확정된 과세표준과 세액은 확정신고에 의하여 확정된 과세표준과 세액에 흡수되어 소멸하고, 예정신고에 기초한 증액경정처분 역시 그 효력을 상실한다.
4. 대상판결의 내용 분석 [이하 대법원판례해설 제130호, 김나영 P.290-304 참조]
대상판결은, 납세자가 양도소득세 예정신고를 한 후 그와 다른 내용으로 확정신고를 한 경우에는 그 예정신고에 의하여 잠정적으로 확정된 과세표준과 세액은 확정신고에 의하여 확정된 과세표준과 세액에 흡수되어 소멸하고, 이에 따라 예정신고에 기초하여 그 과세표준과 세액을 경정한 과세관청의 증액경정처분 역시 효력을 상실한다고 판단하였다.
